Studi di settore
studi di settore e parametri contabili
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Circolare dell'Agenzia delle Entrate (CIR) n. 38 /E del 12 giugno 2007: Studi di settore. Periodo d'imposta 2006

1. Premessa. PAGEREF _Toc169437841 \h 5

2. Le principali novità per gli studi evoluti in vigore dal periodo d’imposta 2006. PAGEREF _Toc169437842 \h 6

2.1  Nuove variabili  e aggiornamento dei correttivi PAGEREF _Toc169437843 \h 6

2.1.1 Variabile “Altri costi per servizi”. PAGEREF _Toc169437844 \h 6

2.1.2 Aggiornamento del c.d. correttivo congiunturale per i settori in difficoltà e dei correttivi c.d. “non automatici”  PAGEREF _Toc169437845 \h 7

2.2 Utilizzo degli studi evoluti per i periodi d'imposta precedenti PAGEREF _Toc169437846 \h 7

2.3 Studi di settore sottoposti ad applicazione sperimentale e monitorata. PAGEREF _Toc169437847 \h 8

2.4 Modalità applicative per gli studi di settore approvati in via definitiva. PAGEREF _Toc169437848 \h 8

3. Ulteriori precisazioni in merito alla applicazione dei nuovi indicatori di normalità economica in sede di accertamento. PAGEREF _Toc169437849 \h 10

3.1 Esercizio dell’attività in condizione di marginalità economica e applicazione degli studi PAGEREF _Toc169437850 \h 12

4. I modelli per l’annotazione separata. PAGEREF _Toc169437851 \h 13

4.1 Le novità del modello M Annotazione separata. PAGEREF _Toc169437852 \h 14

4.2 Le novità del modello N Annotazione separata. Ulteriori elementi contabili. PAGEREF _Toc169437853 \h 15

5. Ulteriori precisazioni sulle modalità di compilazione dei modelli dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore. PAGEREF _Toc169437854 \h 16

ALLEGATO 1

ALLEGATO 2

ALLEGATO 3

ALLEGATO 4

ALLEGATO 5  

1. Premessa. 

La presente circolare fornisce chiarimenti in ordine alle principali novità relative agli studi di settore in vigore dal periodo d'imposta 2006.udi di settore in vigore a decorrere dal periodo d’imposta 2006

Con decreti del Ministero dell'Economia e delle finanze del 20 marzo 2007 sono stati approvati 56 studi di settore (il cui elenco è riportato nell'allegato 1), in vigore dal periodo d'imposta 2006: 

-        44 studi derivano dalla prima revisione di 45 studi precedentemente in vigore;

-        7 studi derivano dalla seconda revisione di altrettanti studi precedentemente in vigore;

-        5 studi sono completamente nuovi, in quanto attinenti ad attività precedentemente non interessate dagli studi di settore. 

In particolare, i complessivi 51 studi interessati dalla prima o dalla seconda revisione riguardano le evoluzioni di: 

-        8 studi relativi ad attività economiche del comparto delle manifatture;

-        14 studi relativi ad attività economiche del comparto del commercio;

-        21 studi relativi ad attività economiche del comparto dei servizi;

-        8 studi relativi al comparto delle attività professionali. 

I citati decreti sono stati pubblicati nel Supplemento Ordinario alla Gazzetta Ufficiale - Serie Generale n. 76 del 31 marzo 2007 (n..90).

La revisione dei predetti studi è stata effettuata sulla base del programma approvato con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate del 20 marzo 2006, pubblicato nella G.U. n. 73 del 28 marzo 2006.

In data 8 febbraio 2007 gli studi in oggetto hanno avuto parere favorevole da parte della Commissione degli esperti, costituita ai sensi dell'articolo 10, comma 7, della legge n. 146 del 1998.

I modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore sono stati approvati con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate del 27 marzo 2007 pubblicato:

-        nel S.S. alla Gazzetta Ufficiale n. 88 del 16 aprile 2007, relativamente ai 51 modelli riguardanti le attività economiche del settore delle manifatture;

-        nel S.S. alla Gazzetta Ufficiale n. 89 del 17 aprile 2007, relativamente ai 61 modelli riguardanti le attività economiche del settore dei servizi;

-        nel S.S. alla Gazzetta Ufficiale n. 90 del 18 aprile 2007, relativamente ai 70 modelli riguardanti le attività economiche del settore del commercio;

-        nel S.S. alla Gazzetta Ufficiale n. 91 del 19 aprile 2007, relativamente ai 24 modelli riguardanti le attività economiche del settore delle attività professionali. 

Si ricorda che a seguito delle modifiche apportate dalla legge 27 dicembre 2006, n. 296 (legge finanziaria per il 2007), il modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore deve essere inviato, per il periodo d’imposta 2006, anche dai contribuenti non soggetti all’applicazione degli stessi, ma nei riguardi dei quali si verifica una delle seguenti ipotesi:

 

a)      ricavi o compensi compresi tra € 5.164.569 e € 7.500.000;

b)     cessazione di una attività (per cui è stato approvato il relativo studio di settore);

c)     periodo di non normale svolgimento dell’attività soggetta a studi;

d)     liquidazione ordinaria. 

Si fa presente, inoltre, che, per il periodo d'imposta 2007, gli studi da sottoporre a revisione, in ottemperanza dell'articolo 10-bis della legge n. 146 del 1998 (introdotto dall’articolo unico, comma 13, della legge finanziaria per il 2007), sono stati individuati con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate del 14 febbraio 2007, pubblicato nella G.U. n. 45 del 23 febbraio 2007 (l'elenco degli studi, la cui evoluzione  è programmata per il periodo d'imposta 2007, è riportato nell’Allegato 2). Al termine delle elaborazioni potranno essere previsti accorpamenti tra studi o tra codici di attività che si renderanno necessari durante la costruzione degli stessi. 

I limiti dei ricavi o compensi entro cui è possibile avvalersi del regime fiscale delle attività marginali per i 56 studi di settore in vigore a decorrere dal periodo d'imposta 2006 sono stati stabiliti con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 26 marzo 2007, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 81 del 6 aprile 2007. 

2. Le principali novità per gli studi evoluti in vigore dal periodo d’imposta 2006 

Le evoluzioni degli studi di settore si rendono necessarie al fine di cogliere meglio le caratteristiche dei modelli organizzativi e, quindi, per garantire una più aderente rappresentazione delle varie realtà aziendali, alla luce delle trasformazioni strutturali che hanno interessato i vari settori nel corso del tempo e degli andamenti economici dei relativi mercati di riferimento.

            Per alcuni studi di settore è stata approvata nel 2007 la seconda versione evoluta. In tal caso, il nuovo studio evoluto è contraddistinto da una sigla identificativa che presenta come lettera iniziale la U, seguita dalle lettere che tradizionalmente  caratterizzano ogni singolo comparto (D per le manifatture, M per il commercio, G per i servizi e K per le attività professionali)

Per le nuove versioni “evolute”, in vigore a decorrere dal periodo d'imposta 2006, si segnalano di seguito alcune delle principali novità, rinviando all’allegato n. 3 della presente circolare il commento analitico delle novità concernenti i singoli studi.  

2.1  Nuove variabili  e aggiornamento dei correttivi 

2.1.1 Variabile “Altri costi per servizi” 

In fase di revisione degli studi di settore in vigore a partire dal periodo d’imposta 2006, all’interno della funzione di regressione, per la maggior parte degli studi, è stata utilizzata anche la variabile “Altri costi per servizi”. Tale variabile non è stata utilizzata per gli studi: 

-        TG53U – Organizzazione di convegni, traduzioni ed interpretariato;

-        TM13U – Commercio al dettaglio di giornali, riviste e periodici;

-        TM40B – Commercio al dettaglio ambulante di fiori, piante e sementi;

-        TM48U –  Commercio al dettaglio di piccoli animali domestici. 

2.1.2 Aggiornamento del c.d. correttivo congiunturale per i settori in difficoltà e dei correttivi c.d. “non automatici” 

In considerazione del perdurare dello stato di difficoltà in cui versa il sistema delle PMI di molti settori del comparto manifatturiero, a causa degli effetti della globalizzazione e della perdita di competitività dovuta essenzialmente alla concorrenza sui costi di produzione tipica dei Paesi emergenti, viene confermata l’applicazione, anche per il periodo d’imposta 2006, del correttivo congiunturale, con gli opportuni aggiornamenti, per i seguenti studi settore: 

-        per il comparto Tessile-Abbigliamento-Calzature: TD06U, TD07A, TD07B, TD08U, TD10B, TD13U, TD14B, TD26U;

-        per il comparto del mobile: TD09A, TD09B;

-        per il comparto dell’occhialeria: TD21U;

-        per il comparto dell’oreficeria e gioielleria: TD33U.

 

Per maggiori approfondimenti sui correttivi in parola si rinvia a quanto riportato nell'allegato n. 3 della presente circolare. 

Anche per il periodo d’imposta 2006 viene confermata l’applicazione di particolari correttivi cosiddetti “non automatici” negli studi: 

-        TD18U - Lavorazione della ceramica;

-        TD20U - Meccanica leggera;

-        TD32U - Meccanica pesante;

-        TD35U - Editoria, stampa e prestampa;

-        TM04U - Farmacie. 

Per maggiori approfondimenti sul funzionamento dei correttivi in questione si rinvia a quanto riportato al par 2.5 della Circolare n. 23 del 22 giugno 2006 e anche all'allegato n. 3 della presente Circolare. 

2.2 Utilizzo degli studi evoluti per i periodi d'imposta precedenti  

In merito all’utilizzo degli studi evoluti per gli accertamenti riguardanti periodi d'imposta precedenti al 2006, si conferma l’orientamento già adottato negli anni precedenti circa l’opportunità, in sede di contraddittorio, di utilizzare le risultanze dello studio evoluto per giustificare eventuali scostamenti tra l'ammontare dei ricavi dichiarati e quelli presunti

in base alla versione dello stesso studio vigente per il periodo d’imposta accertato. In particolare, occorrerà verificare se il risultato derivante dalla “congruità” dello studio evoluto (senza considerare l’analisi della normalità economica) sia in grado di poter meglio rappresentare la effettiva situazione del contribuente anche per i periodi d'imposta precedenti e con riferimento alle medesime attività esercitate e previste nello studio evoluto, in quanto più aggiornato ed affinato rispetto alla versione previgente. 

Per le modalità applicative degli studi approvati a decorrere dall’anno d’imposta 2006 in via definitiva, a seguito di un periodo di sperimentalità o monitoraggio, si rinvia al paragrafo 2.4. della presente circolare 

 

2.3 Studi di settore sottoposti ad applicazione sperimentale e monitorata  

            La situazione di difficoltà economica che ha caratterizzato alcune attività del comparto delle manifatture negli anni precedenti, nonché le peculiarità che contraddistinguono lo svolgimento di alcune attività professionali, hanno condotto a prevedere particolari modalità applicative per gli studi di settore interessati da tali problematiche. In particolare, per tali studi è stata prevista l’applicazione monitorata e la sperimentalità. Per maggiori dettagli sugli effetti dell’applicazione degli studi sperimentali e monitorati si rimanda alle precisazioni contenute nel paragrafo 5 della circolare n. 54/E del 13 giugno 2001 e nella Circolare n. 32/E del 21 giugno 2005.

A seguito del parere espresso dalla Commissione degli Esperti nella riunione dell’8 febbraio 2007, è stata prorogata, per il periodo d’imposta 2006, l’applicazione monitorata relativamente ad alcuni studi di settore del comparto delle manifatture e delle attività professionali per i quali non si ritengono del tutto superate le problematiche sopra richiamate. 

Per alcuni studi (sempre del comparto manifatturiero e delle attività professionali) è stato invece constatato il superamento dei problemi che avevano condotto inizialmente all’applicazione sperimentale o monitorata, per cui è stato sancito il passaggio all’applicazione definitiva.

Per maggiori approfondimenti si rinvia a quanto riportato all'allegato n. 3 della presente Circolare.  

2.4 Modalità applicative per gli studi di settore approvati in via definitiva. 

Particolare attenzione, nell’ambito dell’attività di accertamento, dovrà essere posta con riguardo ai soggetti nei confronti dei quali, a decorrere dal periodo d’imposta 2006, si applicano gli studi di settore approvati definitivamente e, in particolare, per quelli relativi alle attività professionali.

Più precisamente, per tali ultime tipologie di soggetti, le attività di controllo per il periodo di imposta 2004 e precedenti, dovranno tener conto delle specifiche disposizioni normative vigenti per tali annualità, ed in special modo che l’attività di accertamento potrà essere esperita nel caso in cui il contribuente risulti “non congruo” alle risultanze degli studi in almeno due periodi di imposta su tre consecutivi considerati.

Ai fini della verifica della predetta condizione dei due periodi d’imposta su tre consecutivi, occorre precisare che il requisito della “non congruità” emergente dall’applicazione degli studi sperimentali o monitorati, dovrà essere confermato, in relazione allo stesso triennio, anche a seguito dell’applicazione di Ge.Ri.Co. 2007, sulla base dei dati e delle informazioni riferibili ai periodi d’imposta oggetto di controllo.

Appare opportuno evidenziare che, in relazione ai periodi di imposta da accertare, gli Uffici provvederanno a determinare i maggiori compensi utilizzando Ge.Ri.Co. 2007, senza tenere conto degli eventuali maggiori componenti positivi derivanti dall’applicazione degli  indicatori di normalità economica previsti all’articolo 1, comma 14, della legge finanziaria per il 2007. 

ESEMPIO  

Professionista che fino al 2004 applicava uno studio di settore approvato in via sperimentale. Dal 2006 lo studio è stato approvato in via definitiva. Verifica della condizione dei “due periodi d’imposta su tre consecutivi”

 

 

2002

2003

2004

Note

 

 STUDIO SPERIMENTALE

 

NON CONGRUO

 

 

 

NON CONGRUO

 

      CONGRUO

Sussistono le condizioni per poter procedere ad effettuare l’accertamento sulla base dello studio definitivo per gli anni 2002 e 2003

 

 

 

 

 

 

CASO A) 

ESITO DELLO STUDIO APPROVATO IN VIA DEFINITIVA

 

 

 

NON CONGRUO

 

 

NON CONGRUO

 

 

CONGRUO

E’ possibile effettuare l’accertamento sulla base dello studio di settore utilizzando le risultanze dello studio approvato in via definitiva

 

CASO B) 

ESITO DELLO STUDIO

APPROVATO IN VIA DEFINITIVA

 

 

CONGRUO

 

 

NON CONGRUO

 

 

CONGRUO

Non è possibile effettuare l’accertamento sulla base dello studio di settore utilizzando quello approvato in via definitiva

 

CASO C) 

ESITO DELLO STUDIO APPROVATO IN VIA DEFINITIVA

 

 

 

CONGRUO

 

 

NON CONGRUO

 

 

NON CONGRUO

Non è possibile effettuare l’accertamento sulla base dello studio di settore utilizzando quello approvato in via definitiva

 Nell’ipotesi di cui  al caso a) sarà possibile effettuare l’accertamento per gli anni 2002 e 2003, sulla base delle risultanze scaturenti dall’applicazione di GE.RI.CO. 2007, in quanto la condizione di non congruità dei “due periodi d’imposta su tre” risulta verificata anche con l’applicazione di GE.RI.CO. 2007.

Nell’ipotesi di cui ai casi b) e c) non sarà possibile effettuare l’accertamento per nessuno dei periodi d’imposta sottoposti a controllo in quanto:

-      nel caso b), l’anno 2002, in cui il professionista risultava non congruo in base all’applicazione dello studio sperimentale, con l’applicazione dello studio definitivo diventa congruo;

-      nel caso c), a fronte delle stesse valutazioni di cui al caso precedente, emergenti per l’anno 2002, non può essere opposta la situazione di non congruità riferita all’anno 2004, poiché in tale anno la posizione risultava “congrua” a seguito dell’applicazione dello studio sperimentale. 

Ai fini della corretta applicazione dello studio di settore, approvato in via definitiva, l’Ufficio dovrà pertanto richiedere al contribuente tutte le nuove informazioni presenti nello studio definitivo e riferite all’anno d’imposta oggetto di controllo.  Dette informazioni verranno utilizzate per applicare lo studio definitivo, ed il ricavo o compenso puntuale a cui far riferimento sarà quello stimato da GE.RI.CO. 2007, senza tener conto, come già accennato in precedenza, degli eventuali maggiori compensi generati dall’applicazione degli indicatori di normalità economica di cui all’art. 1, comma 14, della legge finanziaria per il 2007.

Occorre ricordare che l’Ufficio, nello svolgimento della attività di controllo, dovrà comunque tener conto delle attenzioni evidenziate nelle varie circolari applicative degli studi di settore, al fine di verificare se siano o meno giustificabili gli eventuali scostamenti generati dall’applicazione dello studio definitivo rispetto al ricavo puntuale. 

3. Ulteriori precisazioni in merito alla applicazione dei nuovi indicatori di normalità economica in sede di accertamento. 

Nella circolare n. 31/E del 22 maggio 2007 è stata ampiamente commentata una delle novità principali degli studi di settore in vigore per il periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2006,  consistente negli indicatori di normalità economica previsti dall’articolo 1, comma 14, della legge finanziaria per il 2007.

La circolare ha inoltre fornito precise indicazioni in tema di utilizzo delle risultanze degli studi in sede di accertamento, con specifico riguardo alle ipotesi in cui l’applicazione dei nuovi indicatori di normalità economica determini scostamenti assai rilevanti tra i ricavi o compensi dichiarati e quelli stimati dallo studio di settore, che potrebbero rivelarsi non attendibili considerata la effettiva situazione del contribuente (par. 2.3.8). Tra tali ipotesi è stata, in specie, evidenziata quella dei contribuenti che svolgono l’attività in condizioni di marginalità economica, chiarendo come possano concretizzarsi le dette condizioni, sia in termini generali che mediante alcuni esempi (par. 2.3.9). La circolare ha inoltre messo in luce altre situazioni particolari connesse all’applicazione degli indicatori (par. 2.3.10), fornendo anche a tale proposito una casistica applicativa. 

Ulteriori approfondimenti, emersi anche in sede di confronto con le associazioni di categoria, hanno peraltro consentito di individuare esempi ulteriori rispetto a quelli già enucleati, riportati nell’allegato n. 4 alla presente circolare.

L’importanza del tema viene qui ripresa allo scopo di ribadire che, in sede di accertamento, l’applicazione degli studi di settore deve ispirarsi a criteri di ragionevolezza tali da evitare la penalizzazione di contribuenti per i quali il meccanismo presuntivo potrebbe risultare non idoneo a cogliere le effettive condizioni di esercizio dell’attività, soprattutto nel caso in cui evidenzi scostamenti rilevanti rispetto al dichiarato.

Nella circolare n. 31/E si è già rilevato, con specifico riguardo alle condizioni di “marginalità economica” (par. 2.3.9 citato), che il contribuente ha la possibilità di rappresentare, nel campo “annotazioni” nel modello dei dati rilevanti a fini dell’applicazione degli studi di settore, qualsiasi elemento idoneo ad avvalorare la ricorrenza delle dette condizioni.

Si precisa in questa sede che la suddetta opportunità può essere naturalmente utilizzata in tutti i casi, ulteriori rispetto a quello della “marginalità economica”, in cui esistano elementi idonei a giustificare il mancato adeguamento ai  ricavi o compensi determinati sulla base degli  studi  di  settore.

A quest’ultimo proposito, si rammenta che le cause che giustificano la non congruità (così come la incoerenza rispetto agli indici economici  individuati  dagli studi di settore) possono essere specificamente attestate a norma dell’art. 10, comma 3-ter, della legge n. 146 del 1998: 

-        dai  soggetti  indicati  alle lettere a)  e  b)  del  comma  3  dell'articolo  3  del  regolamento di cui al d.P.R  22  luglio 1998, n. 322, abilitati alla trasmissione    telematica    delle   dichiarazioni;

-        dai   responsabili dell'assistenza fiscale  dei  centri  costituiti  dai  soggetti  di  cui  alle lettere a),  b)  e  c)  dell'articolo  32,  comma 1, del decreto legislativo 9 luglio 1997,  n.  241;

-        dai  dipendenti  e funzionari delle associazioni di categoria abilitati  all'assistenza  tecnica  di cui all'articolo 12, comma 2, del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546.     

L’attestazione in parola è evidentemente finalizzata a confermare, dal punto di vista tecnico, la effettiva ricorrenza di elementi che, così come rappresentati dal contribuente, potrebbero rendere non ragionevole l’applicazione del meccanismo presuntivo. Anche l’attestazione in parola, al pari della asseverazione, dovrà in tutti i casi essere tenuta presente, nei termini chiariti al par. 2.3.9 dalla circolare 31/E, fin dal momento della selezione delle posizioni nei cui confronti effettuare l’accertamento basato sugli studi di settore.  

Va infine posto l’accento su di una circostanza di particolare rilievo ai fini dei futuri accertamenti basati sugli studi di settore, così come integrati dagli indicatori di normalità economica previsti dall’art. 1, comma 14, della legge n. 296 del 2006 ed approvati con il D.M. 20 marzo 2007.

Nel triennio 2007-2009 tutti gli studi vigenti per il periodo d’imposta 2006 formeranno oggetto delle revisioni evolutive, che dovranno tener conto degli specifici indicatori di normalità economica previsti dall’art. 10-bis, comma 2, della legge n. 146 del 1998, e saranno elaborate secondo la ordinaria procedura che contempla il preventivo parere della Commissione degli esperti.

Tali revisioni, rappresentando un aggiornamento ed affinamento degli studi vigenti per il 2006, anche con riguardo agli indicatori di normalità economica, potranno contribuire in modo decisivo a cogliere più puntualmente tutte le situazioni particolari per le quali l’applicazione dei detti studi vigenti per il 2006 determinino risultati non aderenti alle effettive condizioni di esercizio dell’attività.

Ciò posto, allo scopo di garantire il più corretto ed efficace utilizzo degli studi di settore in sede di accertamento, gli Uffici dovranno sempre valutare, nella fase del contradditorio, i risultati derivanti dalla applicazione degli studi revisionati anche sulla base dell’art. 10-bis, comma 2, della legge n. 146 del 1998 e, ove più favorevoli al contribuente, utilizzarli in luogo di quelli ottenibili con l’applicazione degli studi che tengono conto degli indicatori di normalità economica approvati con il citato decreto del 20 marzo 2007. 

  3.1 Esercizio dell’attività in condizione di marginalità economica e applicazione degli studi 

Ad ulteriore chiarimento di quanto riportato nella citata circolare n. 31/E del 2006, si precisa che lo svolgimento dell’attività in condizioni di marginalità economica può essere  individuabile nel caso in cui l’attività di impresa o di lavoro autonomo sia improntata ad una sorta di “sopravvivenza economica”, rispetto alla prospettiva di una lenta ma irreversibile uscita dal mercato.

La condizione di marginalità economica è dunque riferibile, in generale, a tutti gli operatori i quali, per cause indipendenti (o anche dipendenti) dalla propria volontà non gestiscono l’attività imprenditoriale secondo logiche di mercato, ponendosi conseguentemente al di fuori del principio di normalità che sottende l’intero impianto metodologico degli studi di settore.

Più in particolare, le posizioni di marginalità economica possono essere caratterizzate da un insieme di fattori risultanti dall’analisi economica, quali in specie (come in parte già evidenziato nella citata circolare n.31/E del 2007):

-        limiti dimensionali e organizzativi per la struttura di impresa;

-        arretratezza / inadeguatezza delle infrastrutture strumentali e assenza d’investimenti anche legati alla promozione dell’attività;

-        assenza di spese per servizi esterni (non esternalizzazione delle fasi di lavorazione e di produzione);

-        modalità organizzative di vendita tradizionali e assolutamente estranee a sistemi di rete (assenza di rapporti di franchising, affiliazione ovvero associazione a gruppi d’acquisto);

-        ridotta articolazione del processo produttivo e bassa capacità di penetrazione sul mercato;

-        limiti del mercato di riferimento (ampiezza territoriale e tipologia di clientela);

-        scarsa competitività dei prodotti / servizi erogati e/o non sufficiente capacità produttiva;

-        debolezza rispetto ai canali di approvvigionamento;

-        età avanzata del titolare;

-        localizzazione territoriale (geografica e di contesto produttivo). 

I suddetti fattori possono pertanto consentire di individuare tutta una gamma di soggetti, i cui ricavi o compensi non sono, in linea di massima, stimabili mediante l’applicazione dello studio di settore e, in specie, l’analisi della congruità nel suo complesso nonché, a maggior ragione, l’applicazione degli indicatori di normalità economica.

L’elemento che più fortemente caratterizza, in definitiva, tale condizione di marginalità, è comunque rappresentato dalla entità (assai modesta) del giro d’affari che non è in grado di remunerare il pur scarso o inesistente impiego dei fattori della produzione (lavoro – immobilizzazioni tecniche materiali e così via).

Va da ultimo evidenziato che, in questo ambito di riferimento, solo l’affidabilità e la veridicità dei dati dichiarati dal contribuente consentono di distinguere le situazioni di effettiva marginalità economica da quelle invece simulate, mediante una alterazione dei dati, finalizzata ad occultare fenomeni di evasione fiscale.

 Sempre con riguardo alla tematica dei contribuenti “marginali”, si fa inoltre presente che è in fase di elaborazione uno specifico software che verrà reso disponibile agli Uffici, quale strumento di supporto ai fini della individuazione delle condizioni di “marginalità economica”. Tale software, partendo dagli elementi indicati nel modello dei dati rilevanti a fini dell’applicazione degli studi di settore, fornirà un’analisi di massima circa la eventuale ricorrenza delle dette condizioni, la quale costituirà una ulteriore garanzia a favore del corretto utilizzo degli studi di settore in sede di accertamento.  

4. I modelli per l’annotazione separata 

Con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate del 10 maggio 2007, (pubblicato nella G.U. del 24 maggio 2007, n. 119) sono stati approvati i modelli da utilizzare per il periodo d'imposta 2006, ai fini dell'applicazione degli studi di settore con i criteri previsti dal decreto del 25 marzo 2002.

Si ricorda che, in conformità alle indicazioni fornite al paragrafo 10 della circolare n. 58/E del 27 giugno 2002, anche per il periodo d'imposta 2006 la compilazione dei modelli per l'annotazione separata consentirà l'applicazione sperimentale degli studi di settore mediante il prodotto software "GE.RI.CO. Annotazione separata 2007".

Come indicato nel paragrafo 3 delle istruzioni relative al "Modello per l'annotazione separata dei componenti rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore", i contribuenti che esercitano una delle seguenti attività:

-        Grandi magazzini, codice attività 52.12.1, Bazar ed altri negozi non specializzati di vari prodotti non alimentari,  codice attività 52.12.2, Commercio al dettaglio di altri prodotti non alimentari n.c.a., codice attività 52.48.E, Commercio al dettaglio di libri usati, codice attività 52.50.1, Commercio al dettaglio di indumenti e oggetti usati, codice attività 52.50.3, comprese nello studio di settore SM87U;

-        Commercio all’ingrosso di vari prodotti di consumo non alimentari, codice attività 51.47.9, Commercio all’ingrosso di fibre tessili gregge e semilavorate, codice attività 51.56.1, Commercio all’ingrosso di altri prodotti intermedi, codice attività 51.56.2, Commercio all’ingrosso di altri prodotti, codice attività 51.90.0, comprese nello studio di settore SM88U;

-        Riparazione di altri beni di consumo, codice attività 52.74.0, compresa nello studio di settore SG98U;

-        Altre attività di servizi alle imprese n.c.a., codice attività 74.87.8, Altri servizi alle famiglie, codice attività 93.05.0, comprese nello studio di settore SG99U,

non sono tenuti all’obbligo di compilazione dei modelli per l'annotazione separata. I predetti contribuenti non sono tenuti a tale adempimento in quanto, nei loro confronti, l'eventuale obbligo di annotazione separata dei ricavi e degli altri componenti rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore decorre dal 1° maggio 2007.

Tuttavia, qualora ne ricorrano le condizioni, è possibile compilare tali modelli, nel caso in cui si sia volontariamente proceduto ad effettuare detta annotazione separata.  

4.1 Le novità del modello M Annotazione separata. 

Coerentemente con le modifiche introdotte dalla legge finanziaria per il 2007 relative all’applicazione degli studi di settore, i modelli per l’annotazione separata contengono delle novità che permettono di identificare le diverse ipotesi in cui si trova il contribuente.

In particolare nel modello M sono stati aggiunti nuovi codici che descrivono le cause di “esclusione” dall’applicazione dell’annotazione separata, relative a :

-    periodo di non normale svolgimento dell’attività, in quanto l’impresa è in liquidazione ordinaria (codice 3);

-    periodo di non normale svolgimento dell’attività, in quanto l’impresa è in liquidazione coatta amministrativa o fallimentare (codice 4).

Per i contribuenti tenuti agli obblighi dell’annotazione separata che rientrano in una delle fattispecie previste per i codici 3 e 4, la compilazione del modello M, con l’indicazione nel campo “Esclusione” dei predetti codici, sostituisce l’adempimento relativo alla compilazione dei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti per l’applicazione degli studi di settore  previsto dall’art. 1, comma 19 della legge 296/2006 (legge finanziaria 2007).

La disposizione di legge richiamata, prevede, infatti, che i contribuenti interessati dalle cause di esclusione relative a cessazione dell’attività, liquidazione ordinaria e periodo di non normale svolgimento dell’attività, sono tenuti all’invio dei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti per gli studi di settore, al fine di individuare specifici indicatori di normalità economica, idonei a rilevare la presenza di ricavi o compensi non dichiarati ovvero di rapporti di lavoro irregolare.

Si fa, inoltre, presente che i contribuenti che esercitano due o più attività di impresa, ovvero una o più attività, in diverse unità di produzione o di vendita e che dichiarano ricavi compresi tra 5.164.169 e 7.500.000 euro sono anch’essi esonerati dalla compilazione dei suddetti modelli, in deroga a quanto ordinariamente previsto nelle istruzioni comuni ai quadri RE, RF e RG dei modelli Unico 2007.

In questi casi, il contribuente trasmetterà il modello Unico 2007 senza allegare il modello studi di settore e senza tener conto della segnalazione fornita dal diagnostico in sede di trasmissione della dichiarazione (segnalazione di errore: ***C).

Allo stesso modo, nelle ipotesi di cessazione dell’attività e nelle altre ipotesi di periodo di non normale svolgimento dell’attività (diverse da quelle relative alla liquidazione ordinaria e coatta amministrativa o fallimentare), il contribuente tenuto alla compilazione dei modelli per l’annotazione separata dovrà compilare ed inviare il solo modello M.

La compilazione del predetto modello, con l’indicazione nel campo “Esclusione per punto/attività”, per ognuna delle attività esercitate, dei codici 2 (cessazione dell’attività) o 3 (altre ipotesi di periodo di non normale svolgimento dell’attività), sostituisce l’adempimento relativo alla compilazione dei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti per l’applicazione degli studi di settore previsto dall’art. 1, comma 19 della legge finanziaria per il 2007.

Fermo restando che, in linea generale, l’indicazione di una causa di esclusione relativa all’apertura o chiusura di un singolo punto vendita o inizio o cessazione di una singola attività determina, con le precisazioni fornite nelle istruzioni ai modelli per l’annotazione separata, l’esclusione dall’applicazione degli studi di settore o dei parametri per tutta l’attività d’impresa, tale principio deve essere coordinato con le nuove disposizioni previste dalla legge finanziaria 2007, riguardanti la modifica del comma 4 dell’art. 10 della legge n. 146 del 1998.

Pertanto, se l’apertura di un nuovo punto vendita, ovvero l’inizio di una nuova attività:

·       avviene da parte dello stesso soggetto, entro sei mesi dalla data di  cessazione, oppure

·       costituisce mera prosecuzione di attività svolte da altri soggetti,

il contribuente è comunque tenuto all’applicazione degli studi di settore.

In tali casi, infatti, a prescindere dalle percentuali di ricavo conseguite per l’attività iniziata o cessata, l’art. 10, comma 4, della legge n. 146 del 1998, come modificato dall’art. 1, comma 16, della legge finanziaria per il 2007, non prevede più la sussistenza di una causa di esclusione.

In concreto, nelle ipotesi citate il contribuente non dovrà indicare alcuna causa di esclusione parziale all’interno del modello M, ma dovrà compilare il frontespizio dei tradizionali modelli per gli studi di settore (SD, SG, SK imprese, SM, TD, TG, TK imprese, ovvero UK imprese e TM), utilizzando i codici appositamente previsti, per segnalare la specifica situazione per la quale è tenuto all’applicazione degli studi di settore. Dovrà indicare, inoltre, nel medesimo frontespizio, il numero di mesi in cui ha esercitato l’attività, al fine di consentire al software GE.RI.CO. A.S. di tener conto di tale aspetto.  

4.2 Le novità del modello N Annotazione separata. Ulteriori elementi contabili. 

Fermo restando che nel modello N Annotazione separata gli importi da indicare sono quelli fiscalmente rilevanti ai fini delle imposte sui redditi, e che per la corretta compilazione, si deve fare riferimento alle istruzioni del "Quadro F - Elementi contabili" dei tradizionali modelli per gli studi di settore, si rammenta che nella sezione "Ulteriori elementi contabili", devono essere indicati i dati contabili riferiti all'intera attività d'impresa del contribuente.

I soggetti che sono obbligati a compilare i modelli per l'annotazione separata non devono, infatti, compilare i righi del quadro F degli elementi contabili dei singoli modelli (SD, SG, SK imprese, SM, TD, TG, TK imprese, ovvero UK imprese e TM) per l'applicazione degli studi di settore, in cui sono richiesti i medesimi dati da indicare nella sezione "Ulteriori elementi contabili", nel Modello N Annotazione separata. Più precisamente, tali soggetti non devono compilare i righi: F03, F04, F05, F08, F09, F10, F11, F20, F21, F22, F23, F24, F25, F26, F27, F28. Non devono inoltre essere compilati i righi da F30 a F35, in cui sono richiesti i dati necessari al calcolo dell’aliquota media ai fini IVA. I soggetti obbligati a compilare i modelli per l’annotazione separata devono indicare tali dati (ad eccezione di quelli afferenti la vendita di beni soggetti ad aggio o ricavo fisso) nell’apposita sezione predisposta all’interno del modello N. 

Esistenze iniziali e rimanenze finali relative a prodotti finiti.  

Come ricordato nella circolare n. 23/E del 2006, nel quadro F degli Elementi contabili non sono più richieste le informazioni riguardanti, rispettivamente, le Esistenze iniziali e le Rimanenze finali relative a prodotti finiti. Dette variabili non hanno nessuna rilevanza ai fini del risultato fornito da GE.RI.CO., ad eccezione del caso in cui si applichi lo studio TG40U (Attività immobiliari), TG69U (Costruzioni) e TK23U (Ingegneria integrata). In questi casi il contribuente potra' fornire le informazioni concernenti le predette variabili indicandole nei righi appositamente previsti nel quadro degli Elementi specifici dei modelli relativi ai tre studi in parola.

Tenuto conto delle modalita' di calcolo previste per gli studi TG40U (Attività immobiliari), TG69U (Costruzioni) e TK23U (Ingegneria integrata), il quadro N dei modelli per l'annotazione separata riporta, contrariamente al quadro F degli elementi contabili dei tradizionali modelli, i righi N21 e N23 riguardanti, rispettivamente, le Esistenze iniziali e le Rimanenze finali relative a prodotti finiti. Tali righi devono essere compilati solo nel caso in cui il contribuente tenuto alla compilazione dei modelli per l'annotazione separata, eserciti almeno una delle attivita' comprese negli studi TG40U, TG69U e TK23U, per i quali debba compilare il relativo modello e non sia riuscito ad individuare le Esistenze iniziali e le Rimanenze finali relative a prodotti finiti, direttamente afferenti l'attivita' compresa nei predetti studi.

Nel modello N Annotazione separata - dati contabili e del personale a destinazione promiscua, vanno indicati i dati del personale e quelli contabili che non e' possibile ripartire tra le diverse attivita' esercitate ovvero tra le diverse unita' di produzione o di vendita, ovvero quelli contabili e del personale direttamente afferenti che non e' possibile indicare nei modelli SD, SG, SK imprese, SM, TD, TG, TK imprese, ovvero UK imprese e TM.  L'attribuzione di tali componenti alle singole attivita' o alle singole unita' di produzione o di vendita viene effettuata dal software di applicazione degli studi di settore GE.RI.CO. Annotazione separata. 

5. Ulteriori precisazioni sulle modalità di compilazione dei modelli dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore. 

Nella circolare n. 31/E del 22 maggio 2007 sono state illustrate, tra l’altro, le novità dei modelli dei dati rilevanti per l’applicazione degli studi di settore. Ulteriori precisazioni, ai fini della compilazione e trasmissione dei modelli, sono riportate nell’allegato 5 alla presente circolare.

ALLEGATO 1

ALLEGATO 2

ALLEGATO 3

ALLEGATO 4

ALLEGATO 5

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